政府相关部门会计信息需求的调查分析

政府相关部门会计信息

需求的调查分析

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舒惠好 刘 军 邓福贤

(武汉理工大学管理学院 430070 财政部财政科学研究所 100036 江西财经大学会计学院 330013)

=摘要>政府相关部门的会计信息需求和用途会对我国现阶段会计目标的定位产生直接的影响。本文对政府相关部门会计信息需求进行调查分析后认为,我国现阶段会计目标的定位既要满足政府宏观经济管理需要和反映企业经营者受托责任的履行及完成情况,还应该提供有助于会计信息使用者进行经济决策的有用信息。=关键词>政府部门 会计信息 会计目标

一、研究目的、对象和方法

现阶段我国处于转型经济时期,政府既是宏观经济调控者,同时也是国有资产的所有者代表,是现阶段我国会计信息的主要使用者之一。政府相关部门对会计信息的需求必然会对现阶段我国会计目标的定位产生较大的影响,但是目前我国这一领域的研究没有得到足够的重视。

本文调查和研究政府相关部门会计信息需求的目的是要回答这样几个问题:

(1)现阶段我国哪些政

府部门是会计信息的主要使用者?(2)他们需要的会计信息是什么?有什么用途?(3)现有的会计信息系统产生的会计信息能否满足他们的信息需求?哪些方面需要改进?

调查的对象包括:国家发改委、财政部门、税务部门、统计部门、中国人民银行、银行业监督管理部门、保险业监督管理部门、证券监督管理部门和国有资产监督管理部门等。

调查的主要方法有(1)资料分析;

(2)人员走访和实地调查。我们通过对政府相关职能部门的

各种规章制度、文件和资料进行分析,判断其是否需要会计信息,找到其中的会计信息需求,分析其会计信息需求的特征和用途;通过对政府相关职能部门人员的走访和实地调查进一步发现其会计信息需求,搜集他们对现行会计制度和准则的建议和意见,从而分析现行会计制度和准则对其信息需求的满足程度。

二、政府相关部门的会计信息需求分析

(一)统计部门、国家发改委、财政部门会计信息需求分析

我们的调查发现,统计部门在要求企业报送的统计报表中包括了一些会计数据。目前国家统计局负责统计企业经济情况的职能部门是企业调查总队,全面承担和统一组织领导全国企业调查统计工作,

本文是财政部会计准则委员会研究课题5会计目标6(项目批准号2003CASC01011)的阶段性成果。

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19会计研究2005.9

组织实施企业抽样调查和各类企业专项调查。为此,国家统计局建立了全国5000家大型企业联网直报制度和系统,要求有关企业报送企业财务状况、主要经济指标和现金流量主要指标,这些信息均可以从现行会计报表中采集。统计部门对会计目标,会计制度和准则的制定,会计确认、计量方法的选择等会计问题的关心程度不高,而对企业产生的会计信息是否遵照会计制度和准则,是否真实更为关心。

国家发展改革委员会作为国民经济的宏观调控和决策部门,在履行职能时,需要大量的经济信息作为其决策的基础和支撑,而许多宏观的经济数据是通过对微观企业的会计信息汇总而来。因此,会计信息支持了国家发展改革委员会做出决策过程,但是国家发展改革委员会不是会计信息的直接使用者。

财政部门是我国法定的会计制度和准则的制定部门,是/游戏规则0的制定者,某种意义上说是会计信息的供给方。财政部门作为宏观经济决策部门、国家预算的制定和执行部门,对微观的企业财务会计信息并没有直接需求,也不是会计信息的直接使用者。财政部门作为国有资产所有者代表之一对于会计信息的需求,我们在国有资产监管部门的会计信息需求调查分析中一并讨论。

(二)证券监管部门会计信息需求分析

证券监管部门在对证券市场中上市公司的行为进行监管时,需要了解和利用上市公司会计信息。经过调查,我们将证券监管部门会计信息需求的主要目的归纳为两个主要方面:一是用以审定申请人是否具备在证券市场上首次公开发行股票(IPO)以及再融资(包括增发和配股)的条件;二是用以监管上市公司对持续性信息(如年报、中报、季报等)以及重大经营事项(如关联方交易、收购、股权变更等事项)信息的披露。

1.审定申请人是否具备在证券市场上首次公开发行股票(IPO)以及再融资条件的会计信息需求证券监管部门在审定申请人是否具备在证券市场上首次公开发行股票(IPO)以及再融资条件时,要求申请人报送的包含会计信息的文件主要有,依据证监会发布5公开发行证券公司信息披露内容与格式准则第9号)))首次公开发行股票申请文件6

5公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第10

号)))上市公司新股发行申请文件6规定要求报送的文件。而/首发0、/增发0和/配股0的申请人不但要将相应的招股说明书、审计报告及财务报告全文、盈利预测报告及注册会计师的盈利预测审核报告、发行公告、重大资产重组的发行人提供的模拟财务报告及其审计报告(增发和配股)等文件报送证券监管部门发行审核委员会,还要将这些文件在指定报刊及网站上向公众披露。

经过对上述文件的分析,我们发现证券监管部门关注的会计信息主要是:(1)最近一期末财务报表中主要固定资产类别、折旧年限、原价、净值、净额及折旧方法;主要对外投资的投资期限、初始投资额、期末投资额、股权投资占净资产的比例、股权投资占被投资方的股权比例及会计核算方法;有形资产净值为总资产扣减无形资产、待摊费用及长期待摊费用后的余额。(2)最近一期末的财务报表中主要无形资产的取得方式、初始金额、摊销年限及确定依据、最近一年末的摊余价值及剩余摊销年限。(3)最近一期资产负债表截止日的主要债项,包括主要的银行借款,对内部人员和关联方的负债,主要合同承诺的债务、或有债项的金额、期限、成本,票据贴现、抵押及担保等形成的或有负债情况。(4)报告期各会计期末的股东权益的情况,包括股本、资本公积、盈余公积、法定公益金及未分配利润的情况。(5)营业毛利、期间费用、投资收益、所得税和非主营业务对公司利润的影响。若行业收入占主营收入10%以上,要按行业分析,关注20会计研究2005.9

季节性收入、主要业务市场变化情况、新业务开展情况。(6)报告期利润形成的有关情况,包括销售收入总额和利润总额的变动趋势及原因,业务收入的主要构成,重大投资收益和非经常性损益的变动趋势及原因,适用的所得税税率及享受的主要财政税收优惠政策等。(7)经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量、筹资活动产生的现金流量的基本情况及不涉及现金收支的重大投资和筹资活动及其影响。经营活动产生的现金流量净额为负数或发生重大异常变化的原因。(8)发行人应提供企业资产质量状况,资产负债结构、股权结构的合理性,现金流量、偿债能力的强弱;说明近3年业务的进展及盈利能力,描述收入和盈利能力等的连续性、稳定性。(9)最近一个会计年度内发生的重大关联交易事项。对于某一关联方,若报告期内累计交易总额高于3000万元或占上市公司最近一期经审计净资产值5%以上或占本期净利润的10%以上的关联交易,发行人应予披露。(10)最近三年关联交易对其财务状况和经营成果的影响,包括在营业收入和营业成本中所占的比例,对上述比例的披露应说明比较口径。(11)重大投资、收益,收购兼并情况;债务到期及偿还,包括实际发生情况及计划;银行授信额度及使用情况;重大资本支出情况及计划。资产出售、抵押、置换、委托经营情况;重大担保、诉讼、或有事项;期后事项。(12)税后利润分配政策。(13)近三年的股利分配政策和实际分配情况。(14)发行人应提供本次发行前形成的未分配利润的分配政策。

证券监管部门还关注下列财务指标:流动比率、速动比率、应收账款周转率、存货周转率、无形资产(土地使用权除外)占总(净)资产的比例、资产负债率、净资产收益率、每股收益、每股净利润、每股经营活动的现金流量、每股净现金流量、每股净资产、研究与开发费用占主营业务收入比例。

2.对上市公司持续性信息(比如年报、中报、季报等)披露以及重大经营事项信息披露进行监管的会计信息需求

证券监管部门对上市公司持续性信息披露的会计信息需求主要是通过要求上市公司定期披露年度报告、中期报告和季度报告,并对其报告中披露的信息加以规范来实现的,这是一种强制性的信息披露。有关的文件主要有:5公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第2号3年度报告的内容与格式46(2003年修订)、5公开发行股票公司信息披露的内容与格式准则第3号3中期报告的内容与格式46(2000年修订)、5公开发行证券的公司信息披露内容与格式准则第3号3半年度报告的内容与格式46(2003年修订)、5公开发行证券的公司信息披露编报规则第13号)))季度报告内容与格式特别规定6等。其主要会计信息需求是:(1)本年度实现的利润总额、净利润、扣除非经常性损益后的净利润、主营业务利润、其他业务利润、营业利润、投资收益、补贴收入、营业外收支净额、经营活动产生的现金流量净额、现金及现金等价物净增减额。(2)截至报告期末公司前三年的主要会计数据和财务指标,包括以下各项:主营业务收入、净利润、总资产、股东权益(不含少数股东权益)、每股收益、每股净资产、调整后的每股净资产、每股经营活动产生的现金流量净额、净资产收益率等。(3)股本、资本公积、盈余公积、法定公益金、未分配利润、股东权益的期初数、本期增加(减少)数、期末数及变动原因。(4)利润分配预案或资本公积金转增股本预案。(5)重大诉讼、仲裁事项。包括发生在编制本年度中期报告之后的涉及公司的重大诉讼、仲裁事项,应陈述该事项基本情况、涉及金额。(6)报告期内发生的重大关联交易事项。若对于某一关联方,报告期内累计关联交易总额高于3000万元或占上市公司最近一期经审计净资产值5%以上或占本年度净利润的10%以上的,须披露详细情况。(7)托管、承包、租赁其他公司资产或其他公司托管、承包、租

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赁上市公司资产的事项,且该事项为上市公司带来的利润达到上市公司当年利润总额的10%以上(含10%)时,应详细披露有关合同的主要内容,如有关资产的情况、涉及的金额和期限、收益及其确定依据等。(8)报告期内履行的及尚未履行完毕的担保合同,包括担保金额、担保对象、担保类型(一般担保或连带责任担保)、担保的决策程序等。公司还应披露本年度发生的上市公司对控股子公司提供担保的金额。(9)审计意见全文、经审计的财务报表及其附注。

证券监管部门用以对上市公司重大经营事项信息披露监管的会计信息需求主要是指对上市公司重大购买、出售、置换资产行为监管的会计信息需求。如果交易对方是专为本次交易而设立的,则应当披露交易对方的实际控制人或者控股公司的财务资料。

从证券监管部门利用会计信息的目的角度看,一方面为了保证证券市场上市公司的质量,证券监管部门利用会计指标(主要是盈利能力指标)为公司上市和再融资设定了较高的/门槛0,从其会计信息需求的特征上表现为关注反映企业资产质量和盈利能力的会计指标,如净资产收益率、每股收益、每股净资产、无形资产占总资产比率、非经常性损益、关联方交易和或有负债等;另一方面,对于上市公司持续性信息披露和重大经营事项的信息披露,证监会要求全面、及时和公允,在其对会计信息需求的特征上表现为关注会计信息的真实性、及时性和客观性。从这两个特征可以看出,证券监管部门希望会计信息能够有利于证券市场主体的优化和证券市场资源配置功能的发挥。

(三)国有资产监管部门会计信息需求分析

在我国,国有资本在国民经济中占据主导地位,又仅国有资本不仅数量巨大,而且多集中于关系国家安全和国民经济命脉的重要行业和关键领域。作为国有资本所有者代表的政府有关职能部门)))国有资产监管部门需要通过企业会计信息对国有资产经营者的受托责任履行情况,是企业会计信息的主要使用者之一。

我们的调查集中于国资委的会计信息需求,这是因为,截止2002年底,其所监管的189家中央企业虽然只占全部国有及国有控股企业户数的011%,但资产总额达7113万亿元,占全部国有及国有控股企业资产总额的40%左右;所有者权益达2159万亿元,占全部国有及国有控股企业所有者权益的39%左右;利润总额达2384亿元,占全部国有及国有控股企业利润的6313%。同时,国资委还有指导和监督地方国有资产管理的职责。因此,国资委的会计信息需求具有典型性和代表性。调查我们发现,国有资产监管部门会计信息需求的目的十分明确,就是为了对国有资产经营者的受托责任履行情况进行评估和监督,具体来讲,其主要会计信息需求是:

1.利用会计信息建立对企业经营者的动态监控预警机制

国资委通过要求企业每月报送的5企业财务快报6以及每年报送的5国有资产年度统计报告65中央企业财务决算报表6建立起对中央企业经营者的动态监控预警机制。

5企业财务快报6主要包括销售和利润指标,如销售收入净额、销售成本、销售税金、营业费用、财务费用、利润总额和净利润等;人工成本指标,如从业人员劳动报酬、在岗职工工资总额、福利及社会保险费用等;资产指标、权益指标和折旧及减值准备指标。

5中央企业财务决算报表6包括主附表,主表包括:资产负债表、利润及利润分配表、现金流量表;附表包括:资产减值准备、投资及固定资产情况表、所有者权益(或股东权益)增减变动表、应上交应22会计研究2005.9

弥补款项表以及基本情况表等。

5国有资产年度统计报告6由企业会计报表和国有资产营运分析报告两部分构成。国有资产营运分析报告是对本地区、本部门或者本企业占用的国有资产及营运情况进行分析说明的文件,具体包括:国有资产总量与分布结构;企业资产质量、财务状况及经营成果分析;国有资产增减变动情况及其原因分析;国有资产保值增值结果及其影响因素分析等。

在动态监控预警机制中,国资委统计评价局负责对会计信息的真实性进行审定,然后利用会计数据进行行业内各项指标的横向分析对比以及企业历年各项指标的纵向分析对比。对于某些偏离正常值的指标,国资委考核局会与企业进行沟通,将分析结果告知企业并进行警示。

2.利用会计信息对中央企业进行绩效评价和经营业绩考核,确保国有资产的保值增值

国资委的绩效评价体系主要包括三类指标:第一,基本指标。是评价企业绩效的核心指标,由反映四部分评价内容的8项计量指标构成,用以形成企业绩效评价的初步结论。一是财务效益状况指标,包括净资产收益率和总资产报酬率;二是资产营运状况指标,包括总资产周转率(次)和流动资产周转率(次);三是偿债能力状况指标,包括资产负债率和已获利息倍数;四是发展能力状况指标,包括销售(营业)增长率和资本积累率。第二,修正指标。用以对基本指标形成的财务效益状况、资产营运状况、偿债能力状况、发展能力状况的初步评价结果进行修正,以产生较为全面、准确的企业绩效基本评价结果,具体由12项计量指标构成。一是财务效益状况指标,包括国有资本保值增值率、主营业务利润率、盈余现金保障倍数和成本费用利润率;二是资产营运状况指标,包括存货周转率(次)、应收账款周转率(次)和不良资产比率;三是偿债能力状况指标,包括现金流动负债比率和速动比率;四是发展能力状况指标,包括三年资本平均增长率、三年销售平均增长率和技术投入比率。第三,评议指标。用以对基本指标和修正指标评价形成的评价结果进行定性分析验证,由非计量指标构成。这里不再详细介绍。

中央企业经营业绩考核评价指标体系,包括年度经营业绩考核和任期经营业绩考核两大指标体系。要求企业签订年度和任期经营业绩责任书,报送企业负责人总结分析报告。第一,年度经营业绩考核指标,包括基本指标与分类指标。基本指标选择了年度利润总额和净资产收益率两个指标。年度利润总额是经核定后的企业合并报表利润总额。企业年度利润计算可加上经核准的当期企业消化以前年度潜亏。分类指标是反映企业差异化的个性指标,由国资委根据企业所处行业和特点,综合考虑反映企业经营管理水平及发展能力等因素确定。国资委按照工业、军工、电力、电信、贸易、交通、建筑、科研及其他等九类企业,对中央企业年度分类指标做了分类选择。值得注意的是九类企业的分类指标多选择了成本类指标和资产流动性指标。第二,任期经营业绩考核指标,包括基本指标和分类指标。基本指标选择了国有资产保值增值率和三年主营业务收入平均增长率。分类指标中最重要的是不良资产比率。

(四)其他部门会计信息需求分析

我们还对税务部门、中国人民银行、银行业监督管理部门和保险业监督管理部门的企业会计信息需求作调查。发现税务部门虽然要求企业报送会计报表,但它利用会计信息的目的就是为了满足国家税收征缴的需要,据此建立起来的税收会计基本上与现代财务会计是两个体系,有不同的目标,可以排除在研究范围之外。中国人民银行作为宏观经济金融调控部门,其信息需求主要针对宏观经济金融运行情况,并且人

23会计研究2005.9

民银行有权通过金融机构统计报表报送制度和实地调研的方式获取所需信息,并不需要微观企业的财务会计信息,所以不是会计信息的主要使用者。银行业监督管理部门和保险业监督管理部门是特殊行业的监管部门,它们不需要通用的企业财务会计信息,不是会计信息主要使用者。

三、政府相关部门会计信息需求满足情况分析

在对政府相关部门的会计信息需求进行调查和分析的基础上,进一步分析了现行会计制度和准则对各部门会计信息需求的满足情况。

我们对各部门会计信息需求中的各项会计指标进行了逐一分析,以了解现行会计制度和准则对其会计信息需求的满足情况。我们分析的具体方法是:第一步,分析该部门设计该项会计指标的意图;第二步,该项会计指标的要素构成及其各项要素的含义(包括该指标定义的内涵和外延)。第三步,现行会计制度和准则对该项指标的满足情况,具体包括:

(1)计算该指标所需的会计信息能否从现行会计制度和准则

中获取;(2)如果能够获得,会计制度对相关要素内涵和外延的界定是否满足证券监管部门的需求,有何差异;(3)会计制度和准则对相关要素确认标准和计量属性的规定是否满足证券监管部门的需求,有何差异。

我们分析认为,遵循现行会计制度和会计准则产生的会计信息基本上能够满足目前政府相关部门的会计信息需求,但也存在一些不能满足其需求的地方,集中在证券监管和国有资产监管两个部门对会计信息的需求上。

(一)证券监管部门

证券监管部门在要求公司提供和披露净资产收益率、每股收益时,特别要求计算分子为扣除非经常性损益后净利润的净资产收益率和每股收益。但是,现行会计制度和准则没有划分经常性损益和非经常性损益,也没有对非经常性损益的内涵和外延加以定义,因此现行会计报表无法提供扣除非经常性损益后的净利润,证券监管部门的这项信息需求没有得到满足。证券监管部门对非经常性损益做出了界定,并且列举了非经常性损益包括的一些项目。

证券监管部门要求确认和披露非经常性损益是有其背景原因的。目前,净资产收益率仍然是证券监管部门设定的股份公司上市和再融资的硬指标,许多公司在无法短期内实现主营业务利润或经常性收益大幅增长的情况下,往往通过以对外投资、关联交易、资产置换等增加非经常性收益的方式调高净利润指标,使净资产收益率达到证券监管部门规定的上市和再融资的最低线。应该说,在净利润指标的构成中,扣除非经常性损益后的净利润所占比重大,企业盈利指标的质量相对较好,净资产收益率更能体现企业持续的盈利能力。相反,由于非经常性损益具有较高的偶发性和难以预测性,非经常性损益在净利润中的比重越大,净资产收益率揭示和预测公司未来持续盈利能力的作用就越差。因此有必要考虑是否需要在会计制度和准则中对非经常性损益加以界定,并改进财务会计报告,更好地满足证券监管部门的需求。

证券监管部门在要求企业提供和披露每股净资产指标时,还设计了一项修正指标)))调整后的每股净资产。证券监管部门设计/调整后的每股净资产0指标显然是希望剔除企业净资产中的/杂质0,从而能够更准确地了解企业的资产质量和资本保值增值能力。证券监管部门显然不完全赞同目前资产负债表中资产项的设置,如待摊费用、递延资产等就不完全符合资产的定义,这些项目纳入资产总额,会降低资产质量,影响资产负债表的可理解性。证券监管部门设计/调整后的每股净资产0指标反映了证券监管部门24会计研究2005.9

的信息需求,有必要研究改进资产负债表,将递延、待摊等不符合资产定义的项目从资产项下剔除,另行列报。

(二)国有资产监管部门

国资委在对国有资产经营者任期经营业绩的考核体系中,设计了国有资产保值增值率指标,这一指标的使用显然是为了评估国有资产经营者履行国有资产保值增值受托责任的完成情况。

值得注意的是,国资委规定计算国有资本保值增值率的需要对期末国有资本进行扣除的/客观因素0。这些因素包括国家、国有单位直接或追加投资、无偿划入、资产评估、清产核资、产权界定、资本(股票)溢价、税收返还、会计调整和减值准备转回等原因增加的国有资本;以及专项批准核销、无偿划出、资产评估、产权界定、消化以前年度潜亏和挂账、自然灾害等不可抗拒因素、企业按规定上缴红利、资本(股票)折价等原因减少的国有资本。这些因素的数据信息显然是现行财务会计报告不能直接提供的。国资委认为通过扣除这些/客观因素0更能够反映国有资产经营者年度的经营业绩和国有资产保值增值受托责任的完成情况。

我们认为,现行的财务会计报告没有必要单独反映扣除这些/客观因素0的所有者权益。期末所有者权益完整地反映了最近会计报告期结束后企业的净资产。对所有者权益/客观因素0的扣除实际上割裂了经营者对企业完整的资产经营权和处置权,以及相应承担的义务。经营者应该对企业全部经营行为负责,对经营者受托责任的考核也应该是全面的。

四、初步结论

经过上述调查分析,我们认为,现阶段我国的政府相关部门是会计信息的主要使用者之一;政府相关部门从宏观经济管理者、证券市场监管者和国有资产所有者代表的角度对会计信息产生需求;会计信息是政府相关部门进行宏观经济决策所依据的基础信息之一;是政府相关部门规范证券市场、有效发挥市场配置资源功能、保护投资者权益、满足投资者决策有用的重要信息,同时也是政府相关部门评估国有资产经营者受托责任履行情况,确保国有资产保值增值的重要信息。鉴于此,我们认为,我国现阶段会计目标的定位是既要满足政府宏观经济管理需要、反映企业经营者受托责任的履行和完成情况,还要提供有助于会计信息使用者进行经济决策的有用信息。

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Becauseofinformationasymmetry,Investorsfaceadverseselectionandmoralhazard.Tomakeinvestmentdecisionandimprovethevalidityofcontracts,investorsdemandtwobasickindsoffinancialaccountinginformation,whichareaboutthefirmpsfuturevalueandriskandperformancemeasurementhighlyrelatedtothemanagerpseffort.However,thefinancialaccountinginrealitycanptper-fectlyprovidethetwokindsofinformationsimultaneouslyinonereport,balancingthetwoinformationdemandsandreportingbecomestheresultsofmanagerspaccountingchoiceforinterestincentive.Governanceandstandardofaccountingmayharmonizetosomeextenttheinconsistencybetweentheinvestorpsdemandandmanagerpssupplyforaccountinginformation.Itissignificantforbothaccountingresearchersandstandardsettingbodytounderstandthefinancialaccountinganditsreportingenvironment.

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